Schranken für den OECD-Kommentar

Die internationale Steueramtshilfe beruht auf einem delikaten Gleichgewicht zwischen zwischenstaatlicher Kooperation und dem verfassungsrechtlichen Schutz der Betroffenen. Seit dem historischen Paradigmenwechsel des Jahres 2009 hat die Schweiz den OECD-Standard zur Amtshilfe in Steuersachen (Art. 26 OECD-Musterabkommen) vollumfänglich übernommen. Damit ging stets die Bereitschaft einher, den OECD-Musterkommentar als massgebliche Auslegungshilfe für bilaterale Doppelbesteuerungsabkommen (DBA) heranzuziehen. Doch wie weit reicht diese Folgebereitschaft, wenn die OECD ihre Richtlinien nachträglich modifiziert? Mit dem Urteil 2C_571/2025 (zur Publikation in der Amtlichen Sammlung vorgesehen) hat die II. öffentlich-rechtliche Abteilung in Fünferbesetzung ihre bisherige Rechtsprechung zur personellen Dimension des Spezialitätsprinzips bestätigt. Das Bundesgericht verweigert einer Aktualisierung des OECD-Kommentars die Gefolgschaft und wendet die im Urteil 2C_157/2024 entwickelte Doktrin zur begrenzten Bindungswirkung neuerer OECD-Kommentierungen an.

Die Kontroverse um das personelle Spezialitätsprinzip

Ausgangspunkt des Verfahrens war ein französisches Steueramtshilfeersuchen, das sich auf das Doppelbesteuerungsabkommen zwischen der Schweiz und Frankreich (DBA CH-FR) stützte. Im Fokus stand die steuerliche Ansässigkeit eines mutmasslich in Frankreich wohnhaften Steuerpflichtigen. Die Eidgenössische Steuerverwaltung (ESTV) forderte die massgeblichen Kontounterlagen bei einer Schweizer Bank an. Streit entbrannte über den Verwendungszweck: Das Bundesverwaltungsgericht hatte auf Beschwerde hin angeordnet, dass die übermittelten Informationen ausschliesslich in Verfahren gegen die vom Ersuchen ausdrücklich betroffene Person verwendet werden dürfen.

Dagegen führte die ESTV Beschwerde beim Bundesgericht. Ihre Argumentation stützte sich massgeblich auf eine Aktualisierung des OECD-Kommentars vom 19. Februar 2024. Nach dieser neuen Auffassung der OECD soll das in Art. 26 Abs. 2 OECD-MA verankerte Spezialitätsprinzip lediglich sachlicher Natur sein — die Informationen müssten also für steuerliche Zwecke verwendet werden —, aber keine personelle Beschränkung auf die im Ersuchen genannten Steuersubjekte mehr enthalten. Die französische Steuerbehörde hätte die Unterlagen folglich auch gegen Dritte verwerten dürfen, deren Namen in den Bankbelegen auftauchen.

Keine hinreichende Textgrundlage und Kollision mit Grundrechten

Das Bundesgericht weist die Beschwerde der ESTV ab. Es stützt sich auf die im Urteil 2C_157/2024 vom 18. Juni 2026 (E. 4.4) formulierte Regel, wonach eine neuere OECD-Kommentierung nur dann unberücksichtigt bleibt, wenn zwei kumulative Voraussetzungen erfüllt sind: Sie findet im Vertragstext keine hinreichende Grundlage und kollidiert zugleich mit verfassungsrechtlichen Verfahrensgarantien.

Beide Voraussetzungen sind vorliegend erfüllt. Erstens ist der Wortlaut von Art. 28 Abs. 2 DBA CH-FR bzw. Art. 26 Abs. 2 OECD-MA nach ständiger Rechtsprechung (BGE 147 II 13 E. 3.4.3) offen: Er schliesst eine personelle Beschränkung weder zwingend ein noch schliesst er sie aus. Der OECD-Kommentar ist nach gefestigter Praxis (BGE 144 II 130, BGE 142 II 161) zwar eine wertvolle Auslegungshilfe für die Ermittlung des Parteiwillens, stellt aber kein völkerrechtliches Vertragswerk dar. Eine nachträgliche Kommentierung kann den Schutzumfang des Spezialitätsprinzips nicht ohne hinreichende Grundlage im Vertragstext einseitig zulasten der Betroffenen einschränken.

Die Verfassung als Schranke (Art. 29 Abs. 2 BV)

Zweitens — und dies bildet den ausschlaggebenden Schritt — würde die Preisgabe der personellen Dimension direkt mit dem verfassungsrechtlichen Gehörsanspruch (Art. 29 Abs. 2 BV) kollidieren. Nach ständiger Rechtsprechung (BGE 146 I 172 E. 7.1.2) sind Dritte, deren Namen in zu edierenden Bankunterlagen erwähnt werden, im schweizerischen Amtshilfeverfahren nur dann beschwerdeberechtigt, wenn ihr schutzwürdiges Interesse klar aus den Akten hervorgeht (Art. 19 Abs. 2 StAhiG, Art. 48 Abs. 1 lit. c VwVG). Das Bundesgericht hat diesen Grundsatz stets mit dem personellen Spezialitätsprinzip begründet: Weil die übermittelten Informationen im ersuchenden Staat rechtlich gar nicht gegen Dritte verwendet werden dürfen, fehlt ihnen in der Regel ein schutzwürdiges Interesse an einer Verfahrensbeteiligung.

Fiele die personelle Schranke weg, müssten Dritte zum Schutz ihres verfassungsrechtlichen Gehörsanspruchs (Art. 29 Abs. 2 BV) regelmässig als Parteien ins Verfahren einbezogen werden. Dies würde zu einer erheblichen Erhöhung der Komplexität und zu Verzögerungen führen, die das gesetzliche Beschleunigungsgebot und die praktische Wirksamkeit (effet utile) der internationalen Amtshilfe im Rahmen des Steueramtshilfegesetzes (StAhiG) ernsthaft gefährden würden.

Einordnung und Ausblick

Das Urteil bestätigt damit die bisherige Rechtsprechungslinie zur personellen Tragweite des Spezialitätsprinzips. Es verdeutlicht, dass die loyale Befolgung internationaler Standards dort ihre Schranke findet, wo völkerrechtliches Soft Law weder im ratifizierten Vertragstext fundiert ist noch mit den elementaren Verfahrensgarantien der schweizerischen Bundesverfassung harmoniert (vgl. die Systematik auf der Themenseite zum Bankgeheimnis und Steueramtshilfe auf glossagens.ch sowie im Überblick zum Steuerrecht auf glossagens.ch). Indem das Bundesgericht die personelle Schranke aufrechterhält, schützt es die Rechte Dritter vor unkontrollierter Verwendung ihrer Daten im Ausland und sichert zugleich die Funktionsfähigkeit der schweizerischen Amtshilfeverfahren.