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Detaillierte Zusammenfassung des Urteils 9C_647/2024 des Schweizerischen Bundesgerichts vom 27. Januar 2026

Parteien: * Beschwerdeführer: A.__, Rechtsanwalt, wohnhaft im Kanton St. Gallen. * Beschwerdegegner: Kantonales Steueramt St. Gallen.

Gegenstand: Staats- und Gemeindesteuern des Kantons St. Gallen und direkte Bundessteuer für die Steuerperiode 2015. Es geht um die steuerrechtliche Qualifikation von Erwerbseinkünften aus liechtensteinischen Gesellschaften und deren Besteuerung in der Schweiz.

I. Sachverhalt und Streitgegenstand

Der Beschwerdeführer A._, ein Rechtsanwalt mit Wohnsitz im Kanton St. Gallen, war im Jahr 2015 Partner bzw. Gesellschafter zweier liechtensteinischer einfacher Gesellschaften: der C._ (für anwaltliche Dienstleistungen) und der D._. Die D._ wiederum bezweckte die partnerschaftliche Führung von drei ebenfalls in Liechtenstein ansässigen Treuhandunternehmen – sogenannten "Aussengesellschaften" (B._, E._, F._), die als Anstalten des liechtensteinischen Personen- und Gesellschaftsrechts (PGR/FL) konstituiert sind. Die Geschäftstätigkeit der D._ wurde laut Gesellschaftervertrag ausschliesslich über diese Aussengesellschaften abgewickelt.

A._ deklarierte für 2015 Einkünfte aus selbständiger Erwerbstätigkeit von insgesamt CHF 663'331.-. Davon entfielen CHF 22'315.- auf die C._. Diese Einkünfte wurden vom kantonalen Steueramt als selbständige Erwerbstätigkeit anerkannt und von der Steuerpflicht in der Schweiz freigestellt, da sie aus einem im Ausland geführten Geschäftsbetrieb stammen.

Streitig waren die übrigen Einkünfte von insgesamt CHF 641'016.-, die aus den Aussengesellschaften B._ (CHF 579'497.-, davon CHF 250'000.- als Gehalt und CHF 329'497.- als Gewinnanteil), F._ (CHF 9'189.-) und E.__ (CHF 52'330.-) stammten. Das kantonale Steueramt qualifizierte diese Einkünfte als unselbständige Erwerbstätigkeit für die Aussengesellschaften und unterstellte sie der schweizerischen Steuerpflicht. Die nachfolgenden kantonalen Instanzen, einschliesslich des Verwaltungsgerichts des Kantons St. Gallen, bestätigten diese Einschätzung.

Der Beschwerdeführer beantragte vor Bundesgericht, seine gesamten Einkünfte (inkl. der strittigen CHF 641'016.-) als steuerfrei in der Schweiz zu erklären, da sie aus selbständiger Erwerbstätigkeit stammten und entweder der D.__ bzw. den Aussengesellschaften als ausländische Geschäftsbetriebe/Betriebsstätten zuzurechnen seien. Eventualiter forderte er die Anwendung der interkantonalen Ausscheidungspraxis für Kollektivgesellschaften, wonach dem Wohnsitzkanton lediglich ein "Quasi-Gehalt" (hier CHF 250'000.-) zugewiesen würde.

II. Rechtlicher Rahmen

1. Direkte Bundessteuer (DBG):

   • Art. 3 Abs. 1 DBG: Natürliche Personen sind bei steuerrechtlichem Wohnsitz oder Aufenthalt in der Schweiz unbeschränkt steuerpflichtig.
   • Art. 6 Abs. 1 DBG: Die Steuerpflicht erstreckt sich nicht auf Geschäftsbetriebe, Betriebsstätten und Grundstücke im Ausland (Grundsatz der inter-/internationalen Steuerausscheidung).
   • Art. 10 Abs. 1 DBG: Einkommen von einfachen Gesellschaften, Kollektiv- und Kommanditgesellschaften wird den Teilhabern anteilmässig zugerechnet (steuerliche Transparenz bei Personengesellschaften).
   • Art. 17 DBG: Einkommen aus unselbständiger Erwerbstätigkeit (Anknüpfung an Arbeitsverhältnis).
   • Art. 18 DBG: Einkommen aus selbständiger Erwerbstätigkeit (Betrieb, freier Beruf, jede andere selbständige Erwerbstätigkeit).
   • Für die Abgrenzung zwischen selbständiger und unselbständiger Erwerbstätigkeit sind die wirtschaftlichen Gegebenheiten entscheidend, nicht die zivilrechtliche Vertragsnatur (StE 2023 B 22.1 Nr. 12, 2C_353/2022 E. 4).

2. Steuerabkommen zwischen der Schweiz und dem Fürstentum Liechtenstein 1995 (Steuerabkommen 1995):

   • Das Abkommen war für die Steuerperiode 2015 anwendbar.
   • Es enthält keine Definition der Begriffe "selbständige" oder "unselbständige" Erwerbstätigkeit und keine Regelung zur Besteuerung von Einkommen aus selbständiger Erwerbstätigkeit.
   • Art. 5 Ziff. 1 Steuerabkommen 1995: Erwerbseinkünfte aus unselbständiger Arbeit können nur im Staat besteuert werden, wo die Arbeit ausgeübt wird.
   • Art. 5 Ziff. 2 Steuerabkommen 1995 (Grenzgängerregelung): Einkommen aus unselbständiger Arbeit von Grenzgängern wird nur im Wohnsitzstaat besteuert. Da A.__ in der Schweiz wohnte und in Liechtenstein arbeitete, wären Einkünfte aus unselbständiger Arbeit in der Schweiz steuerbar.

III. Begründung des Bundesgerichts

Das Bundesgericht trat auf die Beschwerde teilweise ein und wies sie, soweit zulässig, ab. Es konzentrierte sich dabei auf die Frage, ob die umstrittenen Einkünfte des Beschwerdeführers von der schweizerischen Steuerpflicht ausgenommen sind.

1. Zurückweisung von Noven und Sachverhaltsrügen: Das Bundesgericht wies neue Tatsachen und Beweismittel, die vom Beschwerdeführer vorgelegt wurden (u.a. Website-Auszüge, Erläuterungsberichte, Protokolle), mangels Begründung der Zulässigkeit (Art. 99 Abs. 1 BGG) zurück. Die Sachverhaltsfeststellungen der Vorinstanz sind für das Bundesgericht grundsätzlich verbindlich (Art. 105 Abs. 1 BGG), sofern sie nicht offensichtlich unrichtig sind oder auf einer Rechtsverletzung beruhen.

2. Abgrenzung selbständige/unselbständige Erwerbstätigkeit und die Relevanz von Art. 6 Abs. 1 DBG: Das Bundesgericht stellte klar, dass eine Qualifikation der Einkünfte als "selbständig" (im Sinne von Art. 18 DBG) allein nicht ausreicht, um eine Ausnahme von der schweizerischen Steuerpflicht zu bewirken. Art. 6 Abs. 1 Satz 2 DBG setzt zusätzlich voraus, dass das Einkommen aus einem Geschäftsbetrieb oder einer Betriebsstätte im Ausland stammt. Der Begriff der selbständigen Erwerbstätigkeit ist weiter gefasst und erfordert nicht zwingend die Führung eines eigenen Betriebs. Die zentrale Frage war somit, ob die D.__ oder die Aussengesellschaften als ausländische Geschäftsbetriebe oder Betriebsstätten im Sinne von Art. 6 Abs. 1 DBG galten und dem Beschwerdeführer zugerechnet werden konnten.

3. Liechtensteinische Anstalten und der Grundsatz des Durchgriffs (Transparenz):

   • Liechtensteinische Anstalt: Eine Anstalt nach liechtensteinischem Recht (Art. 534 Abs. 1 PGR/FL) ist ein rechtlich verselbständigtes, organisiertes und registriertes privatrechtliches Unternehmen. Sie wird in der Schweiz grundsätzlich als eigenständiges Rechtssubjekt anerkannt (BGE 2C_487/2011 E. 1.3).
   • Durchgriff: Die rechtliche Selbständigkeit juristischer Personen wird nur ausnahmsweise, basierend auf dem Rechtsmissbrauchsverbot, durchbrochen. Dies erlaubt einen "Durchgriff" auf die dahinterstehende natürliche Person, wenn sich die Berufung auf die rechtliche Selbständigkeit der juristischen Person als rechtsmissbräuchlich erweist. Dies ist insbesondere bei "kontrollierten Anstalten" der Fall, bei denen der Errichter massgeblichen Einfluss auf deren Existenz und Tätigkeit hat (StE 2022 B 21.1 Nr. 32, 2C_799/2021 E. 4.4.2).
   • Eigene Berufung auf Durchgriff ausgeschlossen: Das Bundesgericht hielt jedoch fest, dass es dem Steuerpflichtigen verwehrt ist, sich zu seinen eigenen Gunsten auf den Durchgriff zu berufen. Wer sich einer juristischen Person bedient, muss sich deren Selbständigkeit entgegenhalten lassen (BGE 136 I 49 E. 5.4; StE 2022 B 21.1 Nr. 32, 2C_799/2021 E. 4.4.1). Auch der Leitentscheid BGE 107 Ib 309 E. 3c verhilft dem Beschwerdeführer in diesem Kontext nicht zum Erfolg.

4. Wirtschaftliche Betrachtungsweise und Zivilrechtsform: Das Gericht verneinte auch die Anwendung einer wirtschaftlichen Betrachtungsweise, die es gebieten würde, die rechtliche Selbständigkeit der Aussengesellschaften zu ignorieren. Die zivilrechtlichen Verhältnisse bilden die Grundlage der steuerlichen Beurteilung, und die juristische Form bleibt ungeachtet der wirtschaftlichen Realität (ausser bei Steuerumgehung) für die steuerliche Beurteilung verbindlich (StE 2022 B 21.1 Nr. 32, 2C_799/2021 E. 4.4.4). Trotz personeller und funktionaler Verflechtungen innerhalb der "C.__ Gruppe" differenzierten die Unternehmen selbst und der Beschwerdeführer zwischen den einzelnen Einheiten.

5. Fehlen eines ausländischen Geschäftsbetriebs/Betriebsstätte für D.__ und Zurechnung der Aussengesellschaften:

   • Die vorinstanzlichen Feststellungen, wonach die D.__ ihre Geschäftstätigkeit ausschliesslich über die Aussengesellschaften abwickle, keine eigene Buchhaltung führe, keine feste Geschäftseinrichtung und folglich keinen ausländischen Geschäftsbetrieb im Sinne von Art. 6 Abs. 1 Satz 2 DBG besitze, waren gemäss Bundesgericht nicht offensichtlich unrichtig und somit für das Bundesgericht bindend.
   • Daher kam das Bundesgericht zum Schluss, dass der Ausnahmetatbestand von Art. 6 Abs. 1 Satz 2 DBG nicht greift, selbst wenn die Einkünfte als selbständig erworben zu qualifizieren wären.
   • Der Beschwerdeführer, der keinen eigenen Betrieb führt, konnte sich aufgrund der von ihm selbst gewählten Organisation auch nicht die Geschäftsbetriebe der zwar von ihm (mit-)kontrollierten, aber als eigenständige Rechtssubjekte ausgestalteten Aussengesellschaften als Geschäftsbetrieb oder Betriebsstätte im Ausland zurechnen lassen (vgl. Oesterhelt/Schreiber, Komm. DBG Art. 6 N. 11).

6. Irrelevanz weiterer Argumente: Angesichts der obigen Schlussfolgerung, dass Art. 6 Abs. 1 DBG nicht anwendbar ist, weil kein (eigenständiger oder zurechenbarer) ausländischer Geschäftsbetrieb vorliegt, wurden die Argumente des Beschwerdeführers bezüglich der Qualifikation der Tätigkeit bei den Aussengesellschaften als unselbständig oder selbständig irrelevant. Auch der Verweis auf die Praxis zur interkantonalen Steuerausscheidung (betreffend die Zuweisung eines "Quasigehalts") ist im internationalen Steuerrecht nicht einschlägig.

IV. Staats- und Gemeindesteuern

Die massgeblichen kantonalen Bestimmungen (Art. 13 Abs. 1, Art. 15 Abs. 1, Art. 30 und 31 StG/SG) stimmen mit den bundesrechtlichen Vorgaben weitgehend überein (Art. 3 Abs. 1, Art. 7 Abs. 1, Art. 8 und 10 StHG). Das Steuerabkommen 1995 ist auch auf die kantonalen Steuern anwendbar. Folglich galten die Ausführungen zur direkten Bundessteuer analog für die Staats- und Gemeindesteuern.

V. Entscheid und Quintessenz

Das Bundesgericht wies die Beschwerde bezüglich der direkten Bundessteuer 2015 und der Staats- und Gemeindesteuern des Kantons St. Gallen 2015 ab, soweit darauf eingetreten wurde.

Quintessenz: Das Bundesgericht bestätigt, dass Einkünfte aus selbständiger Erwerbstätigkeit einer natürlichen Person mit Wohnsitz in der Schweiz nur dann von der schweizerischen Steuerpflicht ausgenommen sind, wenn sie aus einem eigenen, ausländischen Geschäftsbetrieb oder einer ausländischen Betriebsstätte stammen. Die blosse Beteiligung an einer Personengesellschaft, die wiederum andere eigenständige, wenn auch kontrollierte, juristische Personen (wie liechtensteinische Anstalten) führt, berechtigt den Gesellschafter nicht zur steuerlichen Zurechnung der Geschäftsbetriebe dieser juristischen Personen als eigene ausländische Betriebsstätte. Dem Steuerpflichtigen ist es zudem verwehrt, sich zum eigenen Vorteil auf den Durchgriff (steuerliche Transparenz) bei ausländischen juristischen Personen zu berufen, deren rechtliche Selbständigkeit er zuvor geschaffen hat. Die zivilrechtliche Gestaltung wird grundsätzlich auch steuerrechtlich respektiert.